quarta-feira, novembro 23, 2005

IRC - Aquisição de imóveis


O decreto-lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, que procedeu à aprovação dos novos Códigos do Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) e do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT), procedeu também a alterações de diversa legislação tributária em estreita conexa a reforma da tributação do património.
Um dos códigos alvo dessas alterações, foi o Código do IRC, que por força da mencionada reforma viu ser-lhe aditados dois novos artigos - o 58.º-A e o 129.º - ambos directamente relacionados com esta matéria.

Vejamos então cada um dos preceitos em causa.
Com este aditamento passou-se a ter em consideração os valores patrimoniais tributários que serviram de base à liquidação do IMT como sendo o valor mínimo para a determinação do lucro tributável do IRC.
Segundo este preceito, os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos da determinação do lucro tributável, valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do IMT ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação desse imposto.
Sempre que, nas transmissões onerosas, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável.
Em termos práticos, no que respeita ao cumprimento de obrigações declarativas, para aplicação deste regime, o contribuinte alienante deverá efectuar uma correcção, no quadro 07 (onde refere "ajustamento positivo) da declaração modelo 22 de IRC do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão, e que corresponde à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato.

Do ponto de vista do contribuinte adquirente, o valor tributário definitivo deverá ser tido em conta para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao mesmo imóvel.
Convém no entanto não esquecer que tal só será possível desde que seja registado contabilisticamente o imóvel pelo seu valor patrimonial tributário definitivo.Como é sabido, a determinação do valor tributário definitivo depende da administração tributária. Ora, perante este cenário de dependência (como também se sabe, nunca fiável em termos de respeito de prazos pela administração), é perfeitamente possível que ocorram transacções onerosas de direitos reais sobre bens imóveis em data anterior à da determinação do valor tributário definitivo.
Precisamente para prever esta situação, o legislador previu que, caso o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não esteja determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do exercício a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos deverão entregar a declaração de substituição durante o mês de Janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos.
Relativamente ao adquirente, tal regra não se aplica, quando se trate de correcção ao valor das reintegrações do imóvel, caso em que as relativas a exercícios anteriores serão consideradas como custo do exercício em que o valor patrimonial tributário se tornar definitivo.
Quanto ao artigo 129.º do Código do IRC, este prevê a possibilidade deste não ser aplicável, se o sujeito passivo fizer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do IMT.
É importante salientar que, nesta matéria, e caso o referido pedido seja apresentado, a administração fiscal poderá aceder à informação bancária do requerente e dos respectivos administradores ou gerentes referente ao exercício em que ocorreu a transmissão e ao exercício anterior, conforme prevê o n.º 6 do art. 129.º do Código do IRC.
Finalmente, nesta matéria, cumpre ainda fazer um alerta para o cruzamento de informação que é efectuado entre notários e a base de dados dos impostos sobre o património, no que diz respeito à "caça" de possíveis diferenças positivas entre o valor patrimonial definitivo dos imóveis alienados e o valor constante dos respectivos contratos.
Caso tal seja detectado, corre-se o risco de serem emitidas as correspondentes liquidações adicionais, a que acrescerão juros compensatórios à taxa de 4%, contados nos termos previstos no artigo 35º da Lei Geral Tributária.

SISA - Revogação isenção

Tendo uma sociedade comercial, que se dedica na sua actividade à actividade de construção civil, adquirido um imóvel cuja compra beneficiou de um regime de isenção de sisa ao abrigo do disposto no artigo 8º nº 1 b) do D.L. 265/85 de 5 Julho - que previa a isenção quando o imóvel se destinasse à celebração de CDH (Contratos de Habitação) - coloca-se a questão de saber se pode haver liquidação de sisa pelo facto de não terem sido cumpridas as condições estabelecidas para a concessão da isenção.
Podem colocar-se, em concreto, os seguintes problemas:
- Saber se existe caducidade do direito à liquidação da sisa;
- Saber se pode verificar-se convolação em outro regime de isenção;
- Saber se há possibilidade de alegar a adopção de um procedimento anterior por parte da Administração Fiscal;
- Saber se é possível justificar o não cumprimento das condições de isenção por imputação a acto ou omissão de terceiro.

Vejamos:

- Caducidade do direito à liquidação

Apesar de na fundamentação da Administração Fiscal se referir à “prescrição do direito à liquidação” quererá aí referir-se, outrossim”, à caducidade do direito à liquidação – uma vez que a prescrição ocorre quanto à prestação tributária.
Assim, tendo caducado a isenção, a liquidação terá de reportar-se à data da aquisição na qual se constituiu a obrigação tributária, ou seja, à data da escritura e não ao início da construção, ou de qualquer outro facto.
Com efeito, a obrigação tributária constitui-se com a ocorrência do facto tributário, ou seja, logo que ocorrem os factos materiais ou jurídicos que a lei define como pressupostos constitutivos daquela obrigação.
Daí que o inicio do prazo de caducidade só pode reportar-se ao facto tributário, sendo de todo irrelevante para esse efeito o momento em que se efectua a liquidação.
O acto de liquidação tem apenas a função de reconhecimento da existência dessa obrigação (efeito declarativo da obrigação) e de constituição do título formal que a demonstra, agora sob a forma apurada, ou seja, de dívida de montante certo e determinado (efeito constitutivo do título formal e abstracto).
De igual modo, é irrelevante, quer para efeitos de início do prazo de caducidade, quer para efeitos da sua suspensão ou interrupção, que tenha sido concedido beneficio fiscal ulteriormente revogado.
Em caso algum se pode considerar que o facto tributário é o despacho que revogou o beneficio e, muito menos, a notificação desse despacho ou a consequente liquidação do imposto devido, motivo por que não pode referir-se a nenhum desses momentos o início do prazo da caducidade.
Assim, concedida que foi isenção de sisa com referência à aquisição do imóvel destinado a CDH, efectuada em 1997 - beneficio que foi agora revogado, originando a liquidação daquele imposto - o facto tributário não deixa de ser a aquisição daquele bem, momento ao qual deverá referir-se o início do prazo da caducidade da respectiva obrigação (cfr. art. 27.°, proémio, do Código de Processo das Contribuições e Impostos), art. 34.°, n.º 2, do Código de Procedimento Tributário, e art. 45.°, n.º 1, da Lei Geral Tributária).
De acordo com o princípio geral da aplicação da lei no tempo - de que a lei só dispõe para o futuro (que é, aliás, postulado pelo princípio do Estado de Direito vertido no art. 2.° da Constituição da República Portuguesa), na sua vertente de protecção da confiança dos cidadão e da segurança jurídica, e de que o art. 12.° do Código Civil é uma concretização) - a lei reguladora dos regimes de caducidade do direito à liquidação e de prescrição das obrigações tributárias é a que vigorar à data em que tiver ocorrido o facto tributário.
As regras aplicáveis são as do art. 297º do Código Civil. Embora a Lei Geral Tributária tenha entrado em vigor em 01-01-1999 e embora o nº 1 do seu art. 45º tenha encurtado o prazo de caducidade do direito à liquidação para 4 anos, este prazo não é aplicável à sisa.
Com efeito, de acordo com o art. 5º nº 5 do DL 389/98, de 17/12, que aprovou a Lei Geral Tributária, esse novo prazo de caducidade só se aplica aos factos tributários ocorridos a partir de 01-01-1998, o que não é o caso pois a sisa aqui em causa é, como se disse, relativa a 1997.
Acresce ainda o facto de, no artigo 45º nº 1 da Lei Geral Tributária, se prever outro prazo que esteja fixado em lei especial – o que é o caso, pois em 1997 o prazo de caducidade, em matéria de sisa, era de 10 anos (art. 92º do CIMISSD), prazo que veio a ser encurtado para 8 anos pelo Decreto-lei nº 472/99, de 8 de Novembro.
Contudo, pela regras enunciadas no artigo 297º do Código Civil o prazo de 10 anos termine antes do prazo de 8 anos, visto que este só começa a contar-se em 13-11-1999 – entrada em vigor da nova lei - (completando-se, portanto, em 13-11-2007), enquanto que o prazo de 10 anos se conta do dia da celebração da escritura notarial de compra e venda (18-07-1997) completando-se, assim, em 18-07-2007.


- Convolação:

A convolação de um regime de isenção em outro encontra-se sujeita à verificação de três requisitos:
- coexistência de ambos os regimes de isenção (regime escolhido e regime que se pretende adoptar) à data da transmissão,
- preenchimento, na data da transmissão, dos requisitos do regime de isenção que se pretende adoptar;
- inexistência de caducidade do regime de isenção escolhido.


Coloca-se a questão da convolação da isenção estabelecida no artigo 8º nº 1 b) D.L. 236/85 na isenção estabelecida no artigo 11º nº 3 do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto Sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD).
Vejamos:

Nos termos do disposto no art.º 11.º n.º3 CIMSISSD, “ficam isentas de sisa as aquisições de prédios para revenda, nos termos do art.º 13.º-A”.
E a norma do art.º 16.º n.º1 (redacção do Dec-Lei n.º 144/86, de 16 de Junho), dispõe que tais transmissões, de que tratam entre outros os n.ºs 3.º, 8.º, 9.º e 12.º do art.º 11.º, “deixarão de beneficiar da isenção logo que se verifique, respectivamente, que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente ou que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos ou o foram novamente para revenda”.
A isenção do tributo, de que gozam tais prédios, apenas se mantém enquanto se verificarem os pressupostos que a condicionaram, operando automaticamente a caducidade logo que verificado algum dos factos que a lei enumera como constituindo condição resolutiva dessa isenção, ipso jure, com efeito ex tunc.
Caberia então ao sujeito passivo solicitar a liquidação da sisa (art.º 91.º) no prazo de 30 dias, contados da data da referida ocorrência, pois o facto tributário havia recobrado, então, toda a sua força obrigatória até ao momento impedida.

No caso em apreço, parte de tais prédios adquiridos com isenção de sisa na sua aquisição, foram cedidos ao Município, tendo passado para o domínio privado e público do mesmo Município - no âmbito de um plano de urbanização e loteamento requerido pelo contribuinte, pretendendo esta que tal cedência seja equivalente à revenda, por ocorrer no domínio de legislação imperativa de direito público que a impõe.
Contudo a cedência (gratuita ou onerosa) de parte desses prédios ao Município, no âmbito de um processo de loteamento em que se incluem e de que depende o respectivo alvará de licenciamento municipal, consubstancia destino diverso daquele que a lei elegeu para conferir a dita isenção, não equivalendo à revenda.
A expressão "para revenda" e "revendido" pressupõe que o prédio seja transmitido tal como existia aquando da compra, caso a lei não permita a sua venda fraccionada (caso da propriedade horizontal).
A Sociedade Comercial (doravante designada apenas "Sociedade"), no âmbito do processo de loteamento dos terrenos por si adquiridos, entre outras contrapartidas prestadas ao Município para lhe ser passado o alvará de loteamento, também lhe terá cedido parte desses terrenos para a instalação de equipamentos colectivos necessários à urbanização - desta forma conseguindo a Sociedade urbanizar, lotear e vender (em parte), como prédios urbanos, os prédios adquiridos com isenção de sisa, no âmbito da sua actividade para que se encontrava colectada.


De acordo com os citados art. 11º nº 3 e 16º nº l do Código da Sisa, as aquisições de terrenos para revenda beneficiam de isenção de sisa desde que o adquirente esteja colectado por essa actividade, apresente a respectiva declaração e os mesmos sejam revendidos no prazo de três anos.

Ora, no caso em apreço não se encontra verificado o segundo dos supra referidos requisitos para a existência de convolação, porquanto a aquisição efectuada não o foi com expressa menção do destino “revenda”, tal como impõe o artigo 11º nº 3 (CIMSISD), mas sim menção de que o prédio adquirido se destinava à celebração de um CDH.
Por outro lado, o CDH não foi celebrado no prazo de dois anos a contar da aquisição isenta, tal como estabelece o artigo 8º nº 1 b) do DL 236/85 de 05.07, de onde resulta a caducidade, pelo não preenchimento das condições impostas pelo regime de isenção escolhido.
Fica, também por aqui, prejudicada a convolação num regime de isenção diverso, pela caducidade do regime de isenção escolhido.

- Procedimento anterior da Administração Fiscal

O facto de a Administração Fiscal ter seguido critério diferente em situação similar apenas aproveita aos casos já decididos – pelo que a invocação deste facto em contencioso tributário não assegura, de forma alguma, que os Tribunais assim decidam, pois que apenas devem obediência à lei.
Nem com tal procedimento diverso, agora adoptado, se pode verificar violação do preceituado nos artigos 6º do Código de Procedimento Administrativo ou 226 nº 2 da Constituição da República Portuguesa, já que os princípios aí consignados de justiça e imparcialidade de tratamento pela Administração supõem sempre que a entidade administrativa actue simplesmente no cumprimento da lei e da Constituição, como esta impõe.


- Justificação do não cumprimento das condições

Por outro lado, a impossibilidade ou retardamento na celebração dos CDH, não parece assumir qualquer relevância para efeitos de se considerar verificada a condição impeditiva da caducidade da isenção como, de resto, a não assume qualquer outro facto que impeça essa verificação, ainda que não imputável ao dono do prédio (Ex: crise no mercado do sector ou acto de terceiro) e isto porque, nos termos do nº l do artigo 331 do Código Civil, " só impede a caducidade a prática, dentro do prazo legal, do acto a que a lei atribua efeito impeditivo".

Em conclusão: não se antevê que a Sociedade, discutindo a legalidade da liquidação de sisa que lhe foi notificada, possa vir a obter êxito nessa discussão, seja em reclamação graciosa (perante a Direcção de Finanças), seja em impugnação judicial (perante o Tribunal Administrativo e Fiscal).

terça-feira, novembro 22, 2005

Notas soltas de Procedimento Tributário


PROCEDIMENTO TRIBUTÁRIO
O procedimento tributário compreende:
a) As acções preparatórias ou complementares da liquidação dos tributos, incluindo parafiscais, ou de confirmação dos factos tributários declarados pelos sujeitos passivos ou outros obrigados tributários;
b) A liquidação dos tributos, quando efectuada pela administração tributária;
c) A revisão, oficiosa ou por iniciativa dos interessados, dos actos tributários;
d) A emissão, rectificação, revogação, ratificação, reforma ou conversão de quaisquer outros actos administrativos em matéria tributária, incluindo sobre benefícios fiscais;
e) As reclamações e os recursos hierárquicos;
f) A avaliação directa ou indirecta dos rendimentos ou valores patrimoniais;
g) A cobrança das obrigações tributárias, na parte que não tiver natureza judicial;
h) A contestação de carácter técnico relacionada com a classificação pautal, a origem ou o valor das mercadorias objecto de uma declaração aduaneira, sem prejuízo da legislação especial aplicável;
i) Todos os demais actos dirigidos à declaração dos direitos tributários. As acções de observação das realidades tributárias, da verificação do cumprimento das obrigações tributárias e de prevenção das infracções tributárias são reguladas pelo Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária.
O PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO E DA PROPORCIONALIDADE
0 procedimento tributário segue o princípio do contraditório, participando o contribuinte, nos termos da lei, na formação da decisão. 0 contribuinte é ouvido oralmente ou por escrito, conforme o objectivo do procedimento. No caso de audiência oral, as declarações do contribuinte são reduzidas a termo. Os actos a adoptar no procedimento são os adequados aos objectivos a atingir, de acordo com os princípios da proporcionalidade, eficiência, praticabilidade e simplicidade.
DUPLO GRAU DE DECISÃO
No procedimento tributário vigora o princípio do duplo grau de decisão, não podendo a mesma pretensão do contribuinte ser apreciada sucessivamente por mais de dois órgãos integrando a mesma administração tributária. Considera-se que a pretensão é a mesma, em caso de identidade do autor e dos fundamentos de facto e de direito invocados. 0 pedido de reapreciação da decisão deve, salvo lei especial, ser dirigido ao dirigente máximo do serviço ou a quem ele tiver delegado essa competência.
COOPERAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA E DO CONTRIBUINTE
A administração tributária deverá esclarecer os contribuintes e outros obrigados tributários sobre a necessidade de apresentação de declarações, reclamações e petições e a prática de quaisquer outros actos necessários ao exercício dos seus direitos, incluindo a correcção dos erros ou omissões manifestas que se observem. 0 contribuinte deve cooperar de boa fé na instrução do procedimento, esclarecendo de modo completo e verdadeiro os factos de que tenha conhecimento e oferecendo os meios de prova a que tenha acesso.
COOPERAÇÃO DE ENTIDADES PÚBLICAS
Estão sujeitos a um dever geral de cooperação no procedimento os serviços, estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados, do Estado, das Regiões Autónomas e das autarquias locais, as associações públicas, as empresas públicas ou de capital exclusivamente público, as instituições particulares de solidariedade social e as pessoas colectivas de utilidade pública.
MEIOS DE PROVA
O órgão instrutor utilizará todos os meios de prova legalmente previstos que sejam necessários ao correcto apuramento dos factos, podendo designadamente juntar actas e documentos, tomar declarações de qualquer natureza do contribuinte ou outras pessoas e promover a realização de perícias ou inspecções oculares.
CONTRATAÇÃO DE OUTRAS ENTIDADES
A administração tributária pode, nos termos da lei e no âmbito das suas competências, contratar o serviço de quaisquer outras entidades para a colaboração em operações de entrega e recepção de declarações ou outros documentos ou de processamento da liquidação ou cobrança das obrigações tributárias, bem como celebrar protocolos com entidades públicas e privadas com vista à realização das suas atribuições. Quem, em virtude dos contratos e protocolos referidos tomar conhecimento de quaisquer dados relativos à situação tributária dos contribuintes fica igualmente sujeito ao dever de sigilo fiscal.
ERRO NA FORMA DE PROCEDIMENTO
Se, em caso de erro na forma de procedimento, puderem ser aproveitadas as peças úteis ao apuramento dos factos, será o procedimento oficiosamente convolado na forma adequada.
ARQUIVAMENTO
0 procedimento da iniciativa do contribuinte será obrigatoriamente arquivado se ficar parado mais de 90 dias por motivo a este imputável. A administração tributária deve, até 15 dias antes do termo do prazo notificar o contribuinte, por carta registada, e informá-lo sobre os efeitos do incumprimento dos seus deveres de cooperação.
IMPUGNAÇÃO UNITÁRIA
Salvo quando forem imediatamente lesivos dos direitos do contribuinte ou disposição expressa em sentido diferente, não são susceptíveis de impugnação contenciosa autónoma os actos interlocutórios do procedimento, sem prejuízo de poder ser invocada na impugnação da decisão final qualquer ilegalidade anteriormente cometida. O procedimento de revisão da matéria tributável fixada por métodos indirectos é igualmente aplicável à revisão das correcções quantitativas que não sejam meramente aritméticas efectuadas pela administração tributária. 0 referido anteriormente não se aplica caso o contribuinte tenha optado por recurso hierárquico com efeito suspensivo da liquidação.
LEGITIMIDADE DOS CONTRIBUINTES E SUA REPRESENTAÇÃO
No procedimento tributário, além da administração tributária, têm legitimidade os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido. A legitimidade dos responsáveis solidários resulta da exigência em relação a eles do cumprimento da obrigação tributária ou de quaisquer deveres tributários, ainda que em conjunto com o devedor principal. A legitimidade dos responsáveis subsidiários resulta de ter sido contra eles ordenada a reversão da execução fiscal ou requerida qualquer providência cautelar de garantia dos. créditos tributários. Os incapazes só podem estar em juízo e no procedimento por intermédio dos seus representantes, ou autorizados pelo seu curador, excepto quanto aos actos que possam exercer pessoal e livremente. Em caso de, no procedimento tributário, se apurar a inexistência de designação de um representante legal do incapaz e sem prejuízo dos poderes legalmente atribuídos ao Ministério Público, deve a entidade legalmente incumbida da sua direcção requerer de imediato a sua nomeação ao tribunal competente e, em caso de urgência, proceder simultaneamente à nomeação de um curador provisório que o represente até à nomeação do representante legal. O referido anteriormente aplica-se às pessoas singulares que, por anomalia psíquica ou qualquer outro motivo grave, se mostre estarem impossibilitadas de receber as notificações ou citações promovidas pela administração tributária ou ausentes em parte incerta sem representante legal ou procurador. 0 curador tem direito ao reembolso pelo representado das despesas que comprovadamente haja efectuado no exercício das suas funções. As sucursais, agências, delegações ou, representações podem intervir, no procedimento ou no processo judicial tributário mediante autorização expressa da administração principal, quando o facto tributário lhes respeitar. As entidades desprovidas de personalidade jurídica mas que disponham de personalidade tributária, e com as necessárias adaptações, e as pessoas colectivas ou entes legalmente equiparados que não dispuseram de quem as represente, são representadas pelas pessoas que, legalmente ou de facto, efectivamente as administrem. Os interessados ou seus representantes legais podem conferir mandato, sob a forma prevista na lei, para a prática de actos de natureza procedimental ou processual tributária que não tenham carácter pessoal. 0 mandato tributário só pode ser exercido, nos termos da lei, por advogados, advogados estagiários e solicitadores quando se suscitem ou discutam questões de direito perante a administração tributária em quaisquer petições, reclamações ou recursos. A revogação do mandato tributário só produz efeitos para com a administração tributária quando lhe for notificada. É obrigatória a constituição de advogado nas causas judiciais cujo valor exceda o décuplo da alçada do tribunal tributário de 1. instância, bem como nos processos da competência do Tribunal Central Administrativo e do Supremo Tribunal Administrativo. No caso de não intervir mandatário judicial, a assinatura do interessado é acompanhada da indicação, feita pelo signatário, do número, data e entidade emitente do respectivo bilhete de identidade ou documento equivalente emitido por autoridade competente de um dos países da União Europeia ou do passaporte, confrontada com o respectivo documento de identificação . Quando o interessado não souber ou não puder escrever, é admitida a assinatura a rogo, identificando-se o rogado através do bilhete de identidade ou documento equivalente.
PROCEDIMENTOS PRÉVIOS DE INFORMAÇÃO E AVALIAÇÃO ORIENTAÇÕES GENÉRICAS
É da exclusiva competência do dirigente máximo do serviço ou do funcionário em quem ele tiver delegado a competência para a emissão de as orientações genéricas as quais devem constar obrigatoriamente de circulares administrativas e aplicam-se exclusivamente à administração tributária que procedeu à sua emissão. Somente as orientações genéricas emitidas pelas entidades referidas vinculam a administração tributária.
BASE DE DADOS
A administração tributária possui uma base de dados, que será permanentemente actualizada, contendo as orientações genéricas, cujo acesso directo é facultado aos contribuintes. Os interessados em qualquer procedimento ou processo regulado pelo CPPT podem requerer ao dirigente máximo do serviço a comunicação de quaisquer despachos comportando orientações genéricas da administração tributária sobre as questões discutidas. A administração tributária responderá comunicando ao contribuinte o teor dos despachos solicitados expurgados dos seus elementos de carácter pessoal e procedendo à sua inclusão na base de dados referida no prazo de 90 dias. 0 disposto aplica-se a quaisquer informações ou pareceres que a administração tributária invoque no procedimento ou processo para fundamentar a sua posição.
INFORMAÇÕES VINCULATIVAS
0 despacho que recair sobre pedido de informação vinculativa sobre a concreta situação tributária dos contribuintes ou os pressupostos de quaisquer benefícios fiscais é notificado aos interessados, vinculando os serviços a partir da notificação que, verificados os factos previstos na lei, não poderão proceder de forma diversa, salvo em, cumprimento de decisão judicial. Os interessados não ficam dispensados de requerer autonomamente nos termos da lei a obtenção do benefício fiscal , quando o despacho for sobre os pressupostos de qualquer benefício fiscal dependente de reconhecimento. Apresentado o pedido de reconhecimento que tenha sido precedido do pedido de informação vinculativa, este ser-lhe-á apensado a requerimento do interessado, devendo a entidade competente para a decisão conformar-se com o anterior despacho, na medida em que a situação hipotética objecto do pedido de informação vinculativa coincida com a situação de facto objecto do pedido de reconhecimento, sem prejuízo das medidas de controlo do benefício fiscal exigidas por lei.
AVALIAÇÃO PRÉVIA
Os contribuintes podem, caso provem interesse legítimo, mediante o pagamento de uma taxa a fixar entre limites mínimos e máximos definidos anualmente pelo ministro competente, solicitar a avaliação de bens ou direitos que constituam a base de incidência de quaisquer tributos, a que a administração tributária ainda não tenha procedido. A avaliação tem efeitos vinculativos para a administração tributária por um período de três anos após se ter tornado definitiva. 0 efeito vinculativo não se produz, em caso de reclamação ou impugnação da avaliação, até à decisão.
PROCEDIMENTO DE LIQUIDAÇÃO - INSTAURAÇÃO
0 procedimento de liquidação instaura-se com as declarações dos contribuintes, ou , na falta ou vício destas, com base em todos os elementos de que disponha ou venha a obter a entidade competente. 0 apuramento da matéria tributável far-se-á com base nas declarações dos contribuintes, desde que estes as apresentem, nos termos previstos na lei e forneçam à administração tributária os elementos indispensáveis à verificação da sua situação tributária. Em caso de erro de facto ou de direito nas declarações dos contribuintes, estas podem ser substituídas. 0 que se acaba de referir não prejudica a responsabilidade contra-ordenacional que ao caso couber e, no caso de a declaração ser apresentada mais de 30 dias após o termo do prazo, o dever de utilização dos meios de reclamação graciosa, impugnação judicial ou de revisão do acto tributário para obtenção da restituição do tributo a mais liquidado e pago por erro do contribuinte. Da apresentação das declarações de substituição não pode resultar a ampliação dos prazos de reclamação graciosa, impugnação judicial ou revisão do acto tributário, que seriam aplicáveis caso não tivessem sido apresentadas. Sempre que a entidade competente tome conhecimento de factos tributários não declarados pelo sujeito passivo e do suporte probatório necessário, o procedimento de liquidação é instaurado oficiosamente pelos competentes serviços. Os actos tributários praticados por autoridade fiscal competente em razão da matéria são definitivos quanto à fixação dos direitos dos contribuintes, sem prejuízo da sua eventual revisão ou impugnação nos termos da lei .
ACTO DE LIQUIDAÇÃO CONSEQUENTE
Em caso de a fixação ou a revisão da matéria tributável dever ter lugar por procedimento próprio, a liquidação efectua-se de acordo com a decisão do referido procedimento, salvo em caso de esta violar manifestamente competências legais. A declaração da violação das referidas competências legais pode ser requerida pelo contribuinte ou efectuada pela administração tributária, sendo neste caso obrigatoriamente notificada ao contribuinte no prazo máximo de 15 dias após o termo do procedimento referido.
APLICAÇÃO DAS NORMAS ANTIABUSO
A liquidação dos tributos com base em quaisquer disposições antiabuso nos termos dos códigos e outras leis tributárias depende da abertura para o efeito de procedimento próprio. Consideram-se disposições antiabuso para efeitos deste Código, quaisquer normas legais que consagrem a ineficácia perante a administração tributária de negócios ou actos jurídicos celebrados ou praticados com manifesto abuso das formas jurídicas de que resulte a eliminação ou redução dos tributos que de outro modo seriam devidos. 0 procedimento referido pode ser aberto no prazo de três anos após a realização do acto ou da celebração do negócio jurídico objecto da aplicação das disposições anti-abuso. A aplicação das disposições anti-abuso depende da audição do contribuinte, nos termos da lei. 0 direito de audição deverá ser exercido no prazo de 30 dias após a notificação, por carta registada, do contribuinte, para esse efeito. Dentro do mesmo prazo, o contribuinte pode apresentar a prova que entender pertinente. A aplicação das disposições anti-abuso é prévia e obrigatoriamente autorizada, após a observância do disposto anteriormente, pelo dirigente máximo do serviço ou pelo funcionário em quem ele tiver delegado essa competência.
A autorização é passível de recurso contencioso autónomo. As disposições não são aplicáveis se o contribuinte tiver solicitado à administração tributária informação vinculativa sobre os factos que a tiverem fundamentado e a administração tributária não responder no prazo de seis meses. Salvo quando de outro modo resulte da lei, a fundamentação da decisão de aplicação das disposições anti-abuso deverão conter:
a) A descrição do negócio jurídico celebrado ou do acto jurídico realizado e da sua verdadeira substância económica;
b) A indicação dos elementos que demonstrem que a celebração do negócio ou prática do acto tiveram como fim único ou determinante evitar a tributação que seria devida em caso de negócio ou acto de substância económica equivalente;
c) A descrição dos negócios ou actos de substância económica equivalente aos efectivamente celebrados ou praticados e das normas de incidência que se lhes aplicam.
PRESUNÇÕES
0 interessado que pretender ilidir qualquer presunção prevista nas normas de incidência tributária deve para o efeito, caso não queira utilizar as vias da reclamação graciosa ou impugnação judicial de acto tributário que nela se basear solicitar a abertura de procedimento contraditório próprio. 0 procedimento previsto no parágrafo anterior é instaurado no órgão periférico local da área do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação, mediante petição do contribuinte dirigida àquele órgão, acompanhada dos meios de prova admitidos nas leis tributárias. A petição considera-se tacitamente deferida se não lhe for dada qualquer resposta no prazo de seis meses, salvo quando a falta desta for imputável ao contribuinte. Caso já tenham terminado os prazos gerais de reclamação ou de impugnação judicial do acto tributário, a decisão do procedimento apenas produz efeitos para o futuro.
JUROS INDEMNIZATÓRIOS
Os juros indemnizatórios deverão ser liquidados e pagos no prazo de 90 dias contados a partir da decisão que reconheceu o respectivo direito ou do dia seguinte ao termo do prazo legal de restituição oficiosa do tributo. Se a decisão que reconheceu o direito a juros indemnizatórios for judicial, o prazo de pagamento conta-se a partir do início do prazo da sua execução espontânea. Os juros deverão ser contados desde a data do pagamento do imposto indevido até à data da emissão da respectiva nota de crédito. Os juros indemnizatórios podem ser reclamados ou impugnados autonomamente caso o pagamento do tributo seja efectuado após o termo dos prazos gerais de reclamação ou impugnação.
RECONHECIMENTO DOS BENFÍCIOS FISCAIS
Salvo disposição em contrário e sem prejuízo dos direitos resultantes da informação vinculativa a que se refere o n.º 1 do artigo 57º do CPPT o reconhecimento dos benefícios fiscais depende da iniciativa dos interessados, mediante requerimento dirigido. especificamente a esse fim, o cálculo, quando obrigatório, do benefício requerido e a prova da verificação dos pressupostos do reconhecimento nos termos da lei. Os pedidos de reconhecimento são apresentados nos serviços competentes para a liquidação do tributo a que se refere o benefício e são instruídos de acordo com as normas legais que concedam os benefícios. 0 despacho de deferimento deve fixar as datas do início e do termo do benefício fiscal, dele cabendo recurso hierárquico do indeferimento nos termos do CPPT. Sem prejuízo das sanções contra-ordenacionais aplicáveis, a manutenção dos efeitos de reconhecimento do benefício dependem de o contribuinte facultar à administração fiscal todos os elementos necessários ao controlo dos seus pressupostos de que esta não disponha.
RECURSOS HIERÁRQUICOS
Sem prejuízo do princípio do duplo grau de decisão, as decisões dos órgãos da administração tributária são susceptíveis de recurso hierárquico. Os recursos hierárquicos devem, salvo no caso de revogação total do acto previsto no número seguinte, subir no prazo de 15 dias, acompanhados do processo a que respeite o acto ou, quando tiverem efeitos meramente devolutivos, com um seu extracto. No prazo anteriormente referido pode o autor do acto recorrido revogá-lo total. ou parcialmente. Os recursos hierárquicos são decididos no prazo máximo de 60 dias. Os recursos hierárquicos, salvo disposição em contrário das leis tributárias, têm natureza meramente facultativa e efeito devolutivo. Se a lei atribuir ao recurso hierárquico efeito suspensivo, este limita-se à parte da decisão contestada.
RECLAMAÇÃO GRACIOSA
0 procedimento de reclamação graciosa visa a anulação total ou parcial dos actos tributários por iniciativa do contribuinte, incluindo, nos termos da lei, os substitutos e responsáveis. São regras fundamentais do procedimento de reclamação graciosa: - Simplicidade de termos e brevidade das resoluções - Dispensa de formalidades essenciais; - Inexistência do caso decidido ou. resolvido; - Isenção de custas; - Limitação dos meios probatórios à. forma documental e aos elementos oficiais de - que os serviços disponham, sem prejuízo do direito de o órgão instrutor ordenar outras diligências complementares manifestamente indispensáveis a descoberta da verdade material; - Inexistência do efeito suspensivo, salvo quando for prestada garantia adequada nos termos do CPPT, a requerimento do contribuinte a apresentar, com a petição, no prazo de 10 dias após a notificação para o efeito pelo órgão periférico local competente.
PRAZOS DA RECLAMAÇÃO GRACIOSA
A reclamação graciosa pode ser deduzida com os mesmos fundamentos. previstos para a impugnação judicial e é apresentada no prazo fixado no n.º 1 do artigo 102º do C.P.P.T.. 0 prazo de reclamação graciosa é de um ano se o fundamento consistir em preterição de formalidades essenciais ou na inexistência, total ou. parcial, do facto tributário. Considera-se que se verifica o fundamento da inexistência total ou parcial do facto tributário em caso de violação das normas de incidência tributária ou, sobre o conteúdo de benefícios fiscais. Em caso de documento, ou sentença superveniente, bem como de qualquer outro facto que não tivesse sido possível invocar nos prazos anteriores, estes contar-se-ão a partir da data em que se tornou possível ao reclamante obter o documento ou conhecer o facto. Se os fundamentos da reclamação graciosa constarem de documento público ou sentença, o prazo suspende-se entre a solicitação e a emissão do documento e a instauração e a decisão da acção judicial. A reclamação graciosa é apresentada por escrito, podendo sê-lo oralmente em caso de manifesta simplicidade, caso em que é reduzida a termo nos serviços locais ou periféricos da administração tributária.
CUMULAÇÃO DE PEDIDOS
Na reclamação graciosa pode haver cumulação de pedidos quando o órgão instrutor entenda, fundamentadamente, não haver prejuízo para a celeridade da decisão. A cumulação de pedidos depende da identidade do tributo e do órgão competente para a decisão, bem como dos fundamentos de facto e de direito invocados.
COLIGAÇÃO DE RECLAMANTES
A reclamação graciosa pode ser apresentada em coligação quando o órgão instrutor entenda fundamentadamente não haver prejuízo para a celeridade da decisão. A coligação depende da identidade do tributo e do órgão competente para a decisão, bem como dos fundamentos de facto e de direito invocados.
COMPETÊNCIA PARA A INSTAURAÇÃO E INSTRUÇÃO DE PROCESSO
Salvo quando a lei estabeleça em sentido diferente, a reclamação graciosa é dirigida ao órgão periférico regional da administração tributária e entregue ou efectuada oralmente no serviço periférico local da área do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação, que procede à instrução, quando necessária. 0 órgão periférico local deverá instaurar o processo, instruindo-o com os elementos ao seu dispor em prazo não superior a 90 dias e elaborarão proposta fundamentada de decisão. Não haverá instrução, caso aquele órgão disponha de todos os elementos necessários para a decisão. Caso a questão a resolver seja de manifesta simplicidade, o órgão periférico local decide de imediato após o fim da instrução, caso esta tenha tido lugar. Caso não se verifiquem as circunstâncias referidas no parágrafo anterior, o órgão periférico local remete de imediato a reclamação para o órgão competente para a decisão. 0 dirigente máximo do serviço pode esclarecer genericamente os casos em que, em virtude da manifesta simplicidade da questão a resolver, o órgão periférico local deve resolver a reclamação.
APENSAÇÃO
Se houver fundamento para, a cumulação de pedidos ou para a coligação de reclamantes nos termos dos artigos 71º e 72º do CPPT e o procedimento estiver na mesma fase, os interessados podem requerer a sua apensação a reclamação apresentada em primeiro lugar. A apensação só tem lugar quando não houver prejuízo para a celeridade do procedimento de reclamação.
ENTIDADE COMPETENTE PARA A DECISÃO
Salvo quando a lei estabeleça em sentido diferente, a entidade competente para a decisão da reclamação graciosa é, sem prejuízo do disposto nos nºs 4 e 6 do artigo 73º do CPPT, o dirigente do órgão periférico regional da área do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação ou, não havendo órgão periférico regional, o dirigente máximo do serviço. A competência referida no parágrafo anterior pode ser delegada pelo dirigente máximo do serviço ou pelo dirigente do órgão periférico regional em outros funcionários qualificados ou nos dirigentes dos órgãos periféricos locais, cabendo neste último caso ao imediato inferior hierárquico destes a proposta de decisão.
AGRAVAMENTO DA COLECTA
Nos casos em que a reclamação graciosa não seja condição da impugnação judicial e não existirem motivos que razoavelmente a fundamentem, a entidade competente para a decisão aplicará um agravamento graduado até 5 % da colecta objecto do pedido, o qual é liquidado adicionalmente, a título de custas, pelo órgão periférico local do domicílio ou sede do reclamante, da situação dos bens ou da liquidação. Nos casos em que a reclamação graciosa seja condição de impugnação judicial, o agravamento só é exigível caso tenha sido julgada improcedente a impugnação judicial deduzida pelo reclamante. 0 agravamento pode ser objecto de impugnação autónoma com fundamento na injustiça da decisão condenatória.
RECURSO HIERÁRQUICO
Do indeferimento total ou parcial da reclamação graciosa cabe recurso hierárquico no prazo previsto no artigo 66.º n.º 2, com os efeitos previstos no artigo 67º, n.º 1 do CPPT. A decisão sobre o recurso hierárquico é passível de recurso contencioso, salvo se de tal decisão já tiver sido deduzida impugnação judicial com o mesmo objecto.

O Regime da Transparência Fiscal

O regime da transparência fiscal aparece previsto no Código do IRC, desde a sua entrada em vigor em 1989. Trata-se, na sua essência, de um regime de desconsideração ou transparência da personalidade colectiva, ignorando, para efeitos de tributação em sede do imposto sobre o rendimento, a existência dessa personalidade colectiva, para fazer imputar a matéria colectável por ela gerada na esfera dos respectivos sócios ou membros, sejam eles pessoas singulares ou colectivas.
O regime da transparência fiscal aparece actualmente regulado pelo artigo 6.º do Código do IRC, segundo o qual é imputada aos sócios, integrando-se no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matéria colectável das (i) sociedades civis não constituídas sob forma comercial, (ii) das sociedades de profissionais e (iii) das sociedades de simples administração de bens, que tenham sede ou direcção efectiva em território português.
Para este efeito, consideram-se sociedades de simples administração de bens, aquelas que limitam a sua actividade à administração de bens ou à compra de prédios para a habitação dos seus sócios, bem as sociedades que conjuntamente exerçam outras actividades e cujos proveitos relativos a esses bens, atinjam, na média dos últimos três anos, mais de 50% da totalidade dos seus proveitos. Só ficam sujeitas ao regime da transparência fiscal, as sociedades de simples administração de bens cuja maioria do capital social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exercício, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício, a um número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público.
No que respeita às sociedades de profissionais, o artigo 6.º define-as como as sociedades constituídas para o exercício de uma actividade profissional especificamente prevista na lista de actividades a que alude o artigo 151.º do Código do IRS, e na qual todos os sócios sejam pessoas singulares e profissionais da mesma actividade.
Este regime contempla também os agrupamentos complementares de empresas (ACE) e os agrupamentos europeus de interesse económico (AEIE), com sede ou direcção efectiva em território português e que se constituam e funcionem nos termos legais. Com efeito, dispõe o n.º 2 do artigo 6.º, que os lucros tributáveis ou prejuízos fiscais dos ACE e AEIE são imputados directamente aos seus membros, integrando-se no seu rendimento tributável.
O regime da transparência fiscal aplica-se ainda que não tenha havido distribuição de lucros, sendo a imputação feita aos sócios ou membros nos termos que resultarem do acto constitutivo das entidades mencionadas, ou, na falta de elementos, em partes iguais.
Importa, aqui, mencionar as seguintes especificidades do regime previstas no Código do IRC (os artigos a seguir mencionados referem-se a este código):
i) Quando um dos sócios ou membros de uma entidade sujeita ao regime da transparência fiscal não for residente em território português, considera-se que obtém os rendimentos que lhe são imputáveis, nos termos do artigo 6.º, através de um estabelecimento estável aqui situado (n.º 9 do artigo 5.º);
ii) As sociedades sujeitas ao regime da transparência fiscal não são tributadas em IRC, excepto quanto às tributações autónomas (artigo 12.º);
iii) O regime de eliminação da dupla tributação económica, previsto no n.º 1 do artigo 46.º, aparece expressamente vedado a estas sociedades, conforme alínea b) do mesmo número;
iv) Os prejuízos fiscais das sociedades civis não constituídas sob forma comercial, das sociedades de profissionais e das sociedades de simples administração de bens, a que seja aplicado o regime da transparência fiscal, só podem ser deduzidos aos lucros tributáveis dessas mesmas sociedades (cf. n.º 7 do artigo 47.º). Exceptuam-se desta norma os ACE e AEIE, cujos prejuízos fiscais são directamente imputáveis aos respectivos sócios ou membros, como anteriormente referido;
v) Às sociedades de profissionais, que fiquem abrangidas pelo regime simplificado de tributação, aplicam-se os coeficientes previstos no Código do IRS (n.º 13 do artigo 53.º);
vi) No caso de liquidação de sociedades abrangidas pelo regime da transparência fiscal, ao valor que for atribuído aos sócios em virtude da partilha é ainda abatida a parte do resultado de liquidação que, para efeitos de tributação, lhes tenha sido já imputada, assim como a parte que lhes corresponder nos lucros retidos na sociedade, nos exercícios em que esta tenha estado sujeita àquele regime (n.º 4 do artigo 75.º);
vii) As deduções à colecta e retenções na fonte respeitantes às sociedades sujeitas a este regime são imputadas aos respectivos sócios ou membros (n.º 5 do artigo 83.º);
viii) As correcções efectuadas pela DGCI à matéria colectável ou resultados fiscal das entidades a que se aplique o regime da transparência fiscal, produzem reflexo automático nas liquidações de imposto dos respectivos sócios ou membros (artigo 92.º);
ix) A não tributação em IRC destas entidades não as desobriga da apresentação da declaração Modelo 22 e da declaração anual de informação contabilística e anual (n.º 7 do artigo 109.º).
Em forma de conclusão, podemos referir que o regime da transparência fiscal tem inerente o princípio da neutralidade e visa eliminar ou atenuar a dupla tributação económica, ao deslocar a tributação das entidades abrangidas para a esfera dos respectivos sócios ou membros. A este propósito, será interessante ainda mencionar que, ao nível dos sócios singulares, os resultados imputados ao abrigo deste regime são tidos como rendimentos da categoria B, nos termos do artigo 20.º do Código do IRS.

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